如何进行增值税的税收筹划，增值税的税收筹划（2）

增值税计税依据的税收筹划增值税的计税依据为销售额，在计算增值税时，既涉及到销售环节的销项税额，又涉及到购进环节的进项税额。由于税法的多种规定，纳税人完全可以通过各种合理合

　　增值税计税依据的税收筹划

　　增值税的计税依据为销售额，在计算增值税时，既涉及到销售环节的销项税额，又涉及到购进环节的进项税额。由于税法的多种规定，纳税人完全可以通过各种合理合法的手段，降低当期销售额，扩大当期购进项目金额，做好增值税的税收筹划。

　　增值税销售额的筹划

　　销售方式的选择的筹划

　　在企业的销售活动中，为了达到促销的目的，往往采取多种多样的销售方式。不同的销售方式下，销售者取得的销售额会有所不同，对不同销售方式如何确定其增值税的销售额，既是企业关心的问题也是税法必须分别予以明确规定的事情。在前面章节里，相关的内容已述及，在这里只就折扣销售税收筹划问题作以阐述。

　　折扣销售是指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因，而给予购货方的价格优惠，如购买10件该产品，给予价格折扣10％，购买20件该产品，给予价格折扣20％等。由于折扣是在实现销售时同时发生的，因此，税法规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；

　　如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。

　　这一规定，无形中就为企业提供了节税空间。

　　在这里需要说明几点：第一，折扣销售不同于销售折扣。销售折扣是指销货方在销售货物或应税劳务后，为了鼓励购货方及早偿还货款，而协议许诺给购货方的一种折扣优惠（如在10天内付款，货款折扣2％；20天内付款，折扣1％；30天内全价付款）。

　　销售折扣发生在销货之后，是一种融资性质的理财费用，因此，销售折扣不得从销售额中减除。第二，折扣销售仅限于货物价格的折扣，如果销货者将自产、委托加工和购买的货物用于实物折扣的，则该实物款额不能从货物销售额中减除，且该实物应按增值税条例“视同销售货物”中的“赠送他人”计算征收增值税。

　　某大型商场是增值税的一般纳税人，购货均能取得增值税的专用发票，为促销欲采用三种方式：一是商品六折销售；二是购物满200元赠送价值60元的商品（成本为40元，均为含税价）；三是购物满200元，给返还60元的现金。假定该商场销售利润率为40％，销售额为200元的商品，其成本为120元，消费者同样购买200元的商品，对于该商场选择哪种方式最为有利呢？

　　打折销售。商品六折销售，价值200元的商品售价140元。增值税：

　　[140÷（1＋17％）×17％－120]/[1＋17％）×17％］＝2.9（元）

　　赠送商品。其增值税税额为：

　　200÷（14－17％）×17％－120×（1＋17％）＝11.62（元）

　　赠送60元的商品视同销售，应缴增值税：

　　60÷（1＋17％）×17％－40÷（1＋17％）×17％＝2.9（元）。

　　合计应缴增值税：

　　11.62＋2.9＝14.52（元）

　　返还现金。销售200元的商品，应纳增值税为11.62元。

　　上述三种方案中，方案一最优，企业上缴的增值税额最少，后两种方案次之。企业在选择方案时，除了考虑增值税的税负外，还应考虑其他各税的负担情况，如赠送实物或现金，还要由商家代缴个人所得税，对其获得的利润还要上缴所得税等等。只有进行综合全面地筹划，才能使企业降低税收成本，获得最大的经济利益。

　　销售使用过的固定资产的筹划

　　对单位和个体经营者销售自己使用过的，除游艇、摩托车、汽车以外的固定资产暂免增值税。这里所说的固定资产有具体的限定条件：属于企业固定资产目录所列货物；企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；销售价格不超过其原值的货物。如不同时具备上述条件，无论会计制度规定如何核算，均按6％的税率征收增值税。出于更新设备、盘活闲置资产等目的，企业有时会将已使用或正在使用中的固定资产出售。由于税收因素的存在，在销售使用过的固定资产时，应充分做好筹划，达到利益最大化。

　　某企业欲将一台已使用三年的大型机器设备出售，该设备帐面原值200万元，已提折旧57万元。企业如何进行税收筹划更有利呢？

　　如果企业以210万元的价格将该台设备转让，由于210万元超出原值，需缴纳增值税：

　　210×6％＝12.6（万元）

　　企业净收益：

　　210－12.6＝197.4（万元）

　　如果企业以199万元的价格转让，虽然从购买方取得的收入少了11万元，但由于纳税义务消失，企业的净收益反而增加了：

　　199－197.4＝1.6（万元）

　　当然，这种选择并不是绝对的。如果所转让设备紧缺或其他原因，可能会使设备价格提高很多，上缴完增值税后，其收益仍超过原值。

　　如果企业以220万元的价格将该台设备转让，需缴纳增值税：

　　220×6％＝13.2（万元）

　　企业净收益：

　　220－13.2＝206.8（万元）

　　仍然超原值6.8万元，则这时企业应选择纳税。

　　销售结算方式选择的筹划

　　企业产品销售具体形式是多种多样的，但总体上有两种类型：现销方式和赊销方式。现行税制和财务制度对于纳税义务发生时间、销售实现时间的规定是一致的。具体规定：采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给卖方的当天；采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期当天；采取预收货款方式销售货物为货物发出的当天；委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天；销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售的凭据的当天。可见不同的销售结算方式，纳税义务的发生时间是不同的，这就为进行税收筹划提供了可能。

　　纳税人可以利用结算方式选择权，采取没有收到货款不开发票的方式就能达到延期纳税的目的。例如，对发货后一时难以回笼的货款，作为委托代销商品处理，待收到货款时出具发票纳税。避免采用托收承付和委托收款结算方式销售货物，防止垫付税款。尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售货物。在不能及时收到货款的情况下，采用赊销或分期收款结算方式，避免垫付税款。以上是对销货方而言的。若从购货方的角度出发，则应当做相反的税收筹划。

　　增值税购进的筹划

　　固定资产的税收筹划

　　税法规定企业购入的固定资产，无论是国内购入的，还是进口的或是接受捐赠的，其进项税额不得从货物的销项税额中抵扣，但是增值税条例规定木得抵扣进项税额的购进固定资产是指使用期限超过一年的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具或单位价值在2000元以上，并且使用年限超过2年的不属于生产经营主要设备的物品。其范围要比企业财务通则和会计准则规定的固定资产范围小，它不包括房屋建筑物等不动产。由于上述规定，企业为了减轻税负，如需固定资产时，能够自制的就尽量不外购。自制固定资产所需用料、零部件等购入，可以合法地从当期销项税额中抵扣，从而可以相应避免一部分增值税。

　　抵扣时间的税收筹划

　　现行的增值税的计算方法是购进扣税法，也就是说只有当期购进货物的进项税额，才允许从当期销项税额中抵扣。当期进项税额不足抵扣的部分，可以结转到下期继续抵扣。这里“当期”是个重要的时间限定，只有在税法规定的纳税期限内实际发生的销项税额、进项税额，才是法定的当期销项税额或当期进项税额。

　　为了把握好当期进项税额的抵扣时间，税法对进项税额的抵扣作了严格的时间限定：工业生产企业购进货物（包括外购货物所支付的运输费用），必须在购进的货物已经验收入库后，才能申报抵扣进项税额，对货物尚未到达企业或验收入库的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣；商业企业购进货物（包括外购货物所支付的运输费用），必须在购进的货物付款后（包括采用分期付款方式的，也应以所有款项支付完毕后）才能申报抵扣进项税额，尚未付款或未开出承兑商业汇票的，或分期付款，所有款项本支付完毕的，其进项税额不得作为纳税人的当期进项税额予以抵扣；商业企业接受投资、捐赠或分配的货物，则以收到增值税专用发票的时间为申报抵扣进项税额的时限。申报抵扣时，应提供投资、捐赠、分配货物的合同或证明材料；一般纳税人购进应税劳务，必须在劳务费用支付后，才能申报抵扣进项税额，对接受应税劳务，但尚未支付款项的，其进项税额不得作为纳税人当期进项税额予以抵扣。

　　企业应该严格把握好当期进项税额的时间限定，在此范围内，通过各种方式延缓缴税，获得资金的时间价值。

　　某工业企业为增值税一般纳税人，一月份购进原材料取得增值税专用发票，发票注明价款200万元，进项税额34万元。月销售收入30万元，增值税税率为17％，则各月销项税额均为5.1万元。由于采用购进扣税法，1～6月份因销项税额30.6万元（5.1×6）不足抵扣进项税额34万元，在此期间不纳增值税。7～8月份分别缴纳增值税1.7万元（5.7－34）和5.1万元，共计6.8万元。这样，尽管纳税的帐面金额是完全相同的，但作为企业来讲，相当于获得了六个月的无息流动资金贷款，再加上通货膨胀率的影响，给企业带来的收益相对增加，税负相对减轻。

如何进行增值税税负均衡的税收筹划

　　税收筹划是指投资主体或纳税主体在投资经营决策之前，在国家法律、行政法规许可的范围内，对所面临的多种纳税方案进行比较，优化选择，寻求获取税后利润最大化的最佳纳税方案，从而达到降低税收成本，增加经济效益目的的一系列筹划活动的总称。税收筹划通过准确、合理有效地运用税收政策实现依法纳税，实现国家利益与纳税人利益双赢。在这一点上，税收筹划同以各种方式规避、降低或延迟纳税义务的避税活动具有本质上的差别。

　　在我国，税收筹划目前尚处于起步阶段，还没有得到广大投资者和纳税人的充分重视。可以预见，随着市场经济的不断发展和公民纳税意识的增强，尤其是在我国加入世贸组织以后，投资者和纳税人都将逐步认识到税收筹划的重要作用。通过准确、合理有效地运用税收政策进行的税收筹划将会成为经济活动的热点之一。笔者在此试论述在企业具体的经营过程中如何进行均衡增值税税负方面的税收筹划。

　　一、增值税税负均衡问题分析

　　增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值进行征税，是实行税款抵扣制的一种流转税。在实际操作过程中，从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，要依据货物或应税劳务销售额，按照规定的税率计算税款，然后从中扣除上一道环节已纳增值税税款，其余额即为纳税人应纳的增值税税款。即：应纳增值税税额＝当期销项税额－当期进项税额.由此可见，增值税税负是由销项税额与进项税额之差额所决定的。在企业实际经营过程中，往往会由于经营方式和处理涉税方法的不当，人为导致销项税额的增大或进项税额的减少，从而导致企业增值税税负不均衡，使企业在同一时期内需要承担的税收成本过重，税收压力过大，甚至会使企业资金运转效率和经济效益受到影响。现举两家企业的实例予以分析说明。

　　实例一：甲企业为武汉市某重型机械生产企业，在其销售过程中，一直采用直接收款方式进行销售。由于大型机械在销售以后，还需要进行安装、调试、验收，周期长，货款回收慢。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的规定：采用直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，其纳税义务发生时间均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天。在这种情况下，不论该企业是否收到货款，只要将提货单交给购货方并开具发票，就必须替购货方承担销项税额。因此出现了税款实现在前，货款回收在后的现象。导致甲企业增值税销项税额增加，增值税税负不均衡。

　　实例二：乙企业在向外购买用于生产的原材料的环节中，材料已实际验收入库，但因财务困难，货款尚未全部付清，售货方企业不予开具增值税专用发票。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》的规定：“纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。”故在这种情况下，企业无法及时抵扣其进项税额，增值税税负不均衡。

　　二、企业应进行增值税税负均衡的税收筹划

　　要解决上述两个企业存在的问题，企业须进行税收筹划，使其增值税税负趋于均衡。具体方案如下：

　　甲企业：在销售环节中，应采用分期收款方式销售货物。根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》的规定：采用分期收款方式销售货物，其纳税义务的发生时间为按合同约定的收款日期的当天。在具体经营过程中，企业可按购销双方的实际经济情况，在合同上写明分期收款的具体日期，以合同中约定的收款日期作为收入实现日，从而达到延期实现税款的目的。如：甲企业9月1日销售机床一台，价值2000万元，产品成本为1500万元，适用17％的增值税税率。（因购货企业资金困难，货款无法一次收回。）

　　1.直接收款方式销售产品，甲企业9月份实现的该机床的销项税额为340万元；

　　2.如果甲企业同购货企业达成分期收款的协议，协议中注明分10个月收回货款，每月30日前购货企业支付货款200万元，则每个月的销项税额为34万元。

　　显然，采用分期收款的方式使企业能够分期实现税款，减轻企业税收压力，使增值税税负趋于均衡。

　　乙企业：在原材料购买环节中，应采用分期付款方式，分期取得增值税专用发票，以便及时抵扣其进项税额，缓解其税收压力。如：乙企业9月份购进原材料一批，价值1000万元，适用17％的增值税税率。

　　1.采用款项付清后取得发票的方式。若该企业当月无法付清货款，则无法取得增值税专用发票，其购入原材料的进项税额170万元，无法在当月抵扣。

　　2.采用分期付款分期取得发票方式。假设乙企业分两个月付清款项，每次付款后可取得相应的增值税专用发票。则9月份付款后可抵扣进项税额85万元。

　　通过上述税收筹划，可使企业增值税税负达到均衡，从而可以在一定程度上缓解企业税收压力，提高资金的有效利用率，增加企业的经济效益。