税收筹划有益社会和谐

某大中型国有企业，拥有盐田6700多公亩、职工2400名，前年共生产原盐6万吨，销售原盐8万吨，实现销售收入1800万元、税前利润87.88万元，上缴各项税收400万元。

　　某大中型国有企业，拥有盐田6700多公亩、职工2400名，前年共生产原盐6万吨，销售原盐8万吨，实现销售收入1800万元、税前利润87.88万元，上缴各项税收400万元。其中：上缴增值税250万元，资源税96万元，城建税及其它税费25万元，企业所得税29万元。可见盐业的整体税赋水平明显偏高，尚属于困难行业。更为严峻的是，在露天盐田从事重体力劳动的企业职工，人均工资仅为380元，比目前该省出台的最低工资保障线480元还少了100元。

　　为更好地支持盐业发展，财政部、国家税务总局日前联合下发《关于调整盐资源税适用税额标准的通知》（财税[2007]5号），自2007年2月1日起调整盐业资源税适用税额标准。其中，该企业所生产的原盐资源税由原来每吨12元改为暂按每吨10元征收，一年可减轻十几万元的税收负担。假设该企业新一年也销售原盐8万吨，不考虑元月份销售因素，原盐资源税每吨下调2元，那么其上缴的资源税就不是96万元：8×12＝96万元，应改为80万元：8×10＝80万元，这样可增加税前利润16万元：96－80＝16万元，有利于企业的利润累积，将促进盐业健康持续发展。

　　可是，对这增加的税前利润16万元，尽管数额不多却关系到国家、企业和职工三者利益问题，企业该怎样分配，值得商榷一下。要是企业为追求利润最大化而继续忽视职工福利待遇，将这16万元并入应税所得额，得上缴国家企业所得税5.28万元：16×33％＝5.28万元，企业实际得到的政策优惠只能是10.72万元：16－5.28＝10.72万元，职工啥也没得到。如此的资源税政策调整，企业实现的政策效用只有67％：10.72÷16＝67％，占三分之二；国家通过征收企业所得税收回5.28万元，占三分之一；而社会财富的实际创造者，并没有得到国家优惠政策的眷顾，这恐怕与资源税调整的初衷相悖。要是企业适当考虑一下社会和谐因素，即使在短时间内没办法将职工工资调整到最低工资保障线上，但年终至少可发放职工福利补贴人均400元，这样将减少企业应税所得额96万元：0.24×400＝96万元，不仅不用补缴因资源税下调所带来税前利润增加而增加的企业所得税负担5.28万元，还可减轻企业原本负担的企业所得税26.4万元：（96－16）×33％＝26.4万元，实现资源税下调的最佳效用2.65倍：（16＋26.4）÷16＝265％，这样的税收筹划值得企业考虑。

　　当然，要是企业将社会和谐因素摆在首位，把职工工资调整到最低工资保障线上，即职工工资及福利待遇人均每月调增100元，那么企业将增加生产成本288万元：0.24×100×12＝288万元，使得资源税下调后的企业税前利润大为缩水，从而出现严重的经营亏损87.88＋16－288＝184.12万元。即使这样，在建设社会主义和谐社会的大背景下，税收取之于民、用之于民也是应该的。

　　企业的人均工资低于最低工资保障线，还申报缴纳企业所得税十几万元，于理于法皆不通。为此，笔者建议该企业充分利用此次资源税调整，积极进行税收筹划，如通过调增职工工资标准及福利待遇等渠道，来增加生产成本、减少税前利润、降低企业所得税负担，切实享受资源税下调的最大效用，实现逐步缓解收入分配不公，促进国家、企业和职工和谐发展。

税收筹划与避税、偷税的界限分析

　　有的纳税人筹划不当构成避税，被税务机关按规定调整应纳税金额，未能达到节税目的；有的纳税人筹划失误形成偷税，不仅没有达到节税目的，反而受到行政处罚甚至被刑事制裁。要有效开展筹划，必须正确区分税收筹划与避税、偷税的界限。税收筹划是指纳税人在税法规定的范围内，通过对自身经营、投资、理财等活动的事先安排和筹划，合法地减轻甚至免除自身承担的税收负担，从而取得税后利益的最大化。由于其以遵守税法规定为前提，故具有合法性；由于其多以选择最优方案的方式来实现税后利益最大化，故又具有合理性。因此，税务机关不能对其进行处理，只能由立法机关通过完善税收制度来尽可能地减少纳税人开展税收筹划的空间。当然，有的税收筹划符合政府的税收立法意图，是税收政策所引导的。

　　避税是指纳税人利用不同国家或地区、不同所有制、不同税种等的税收制度差异甚至税制要素的差异等，通过对自身经营、投资、理财等活动的精心安排，以期达到纳税义务最小化的经济行为。由于其并不违反税法的相关规定，故具有非违法性；由于其往往以钻税制漏洞的方式、以牺牲国家税收利益为代价来达到自身利益的最大化，故具有不合理性。因此，税务机关可以按照《税收征管法》及其他法规对其进行调整。

　　例如，某化妆品厂通过下设的非独立核算门市部销售其自制化妆品，某月移送给门市部化妆品5000套，出厂价每套234元（含增值税），门市部按每套257．4元（含增值税）将其全部销售出去。按规定：纳税人通过自设非独立核算门市部销售的自产应税消费品，应当按照门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。其当月应纳消费税为33万元（消费税税率30％）。

　　如果该化妆品厂为了达到少缴税的目的，将下设的非独立核算门市部改为独立核算，按上述资料，其当月申报缴纳消费税为30万元。与第一种情况相比，该厂少纳消费税3万元。那么，该企业的行为是筹划还是避税呢？这要具体分析。

　　如果该独立核算门市部仍是原非独立核算门市部，只是形式上改成独立核算，或者是由化妆品厂出资设立的，则化妆品厂与门市部之间构成关联关系。按照《税收征管法》第三十六条规定，税务机关有权进行合理调整。可见，该厂的此种行为是利用消费税制中纳税环节要素的规定（生产环节的一次课征制）进行避税，税务机关可以按规定调整其应税销售额及其消费税。

　　如果该独立核算门市部不再是原非独立核算门市部，或者不是由化妆品厂出资设立的，而且厂家与门市部之间不存在任何利益上的关联关系，则化妆品厂与门市部之间不构成关联关系。那么，该厂的此种行为就是税收筹划，税务机关不能调整其应税销售额及其消费税。

　　按规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。由于其采取的手段是违法的，故具有非法性；由于其以牺牲国家税收利益为代价来增加集体或者个人的利益，故又具有不合理性。因此，可以按照《税收征管法》和《刑法》的有关规定等对其进行处理，包括追缴所偷税款、加收滞纳金、罚款甚至追究刑事责任。

　　例如，某工业企业2000年以前一直采用全月一次加权平均法核算存货的发出成本，2001年初，在税务顾问的指导下，针对生产用料市场价格不断上涨的趋势，改用后进先出法核算并向主管税务机关备案。到2002年初，经汇算，2001年全年收入总额8000万元，税法规定的准予扣除项目金额6000万元，应纳税所得额2000万元，应纳所得税额2000×33％＝660（万元）。经过财务分析发现，如果仍采用原全月一次加权平均法，税法规定的准予扣除项目金额5800万元，应纳税所得额2200万元，应纳所得税额2200×33％＝726（万元）。可见，改变存货发出成本的计价方法后，企业少纳税66万元，即获得延期纳税66万元的好处。那么，企业的此种行为是税收筹划还是偷税呢？这也要具体分析。

　　按规定，纳税人各项存货的发出或领用的成本计价方法可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法等。如果纳税人正在使用的存货实物流程与后进先出法相一致，也可采用后进先出法确定发出或领用存货的成本。因此，如果企业只是核算上采用后进先出法，而实际存货实物流程与后进先出法不一致，则属于“变造账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出”，构成偷税，偷税额66万元。如果企业核算上采用后进先出法与实际上存货实物流程一致，则属于税收筹划，合法又合理，税务机关不能对其进行处理。

　　在财务、税收实务中，还有很多类似于以上两例的实务。可见，纳税人只有正确区分税收筹划与避税、偷税的界限，才能达到税收筹划的目的。